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  经海关批准，未办理纳税手续进境，在境内储存、加工、装配后应予复运出境的货物，包括通过加工贸易、补偿贸易等方式进口的货物，以及在保税仓库、保税工厂、保税区或者免税商店内等储存、加工、寄售的货物”，具有三大特征：（1）特定目的：入境是为了开展保税业务，这与为开展科研活动、文体活动、工程项目施工等而入境的货物相区分；（2）保税进境：货物入境时暂缓缴纳进口环节各项税收；（3）复运出境：经加工、分拣、维修等增值活动后应复运出境，未经海关批准不得转为内销。

  基于保税货物暂免缴纳税款的特征，围绕保税货物而开展的走私活动层出不穷，包括保税货物中私自藏匿夹带走私、非法使用保税指标走私、非法购买保税货物走私等等，而保税货物“飞料”走私是其中极为普遍且久禁不绝的一类。今年年初海关总署公布的2024年打击走私十大典型案例中的首例即为黄埔海关缉私局查获的某企业将集成电路电子科技类产品“飞料”走私内销案件，案值高达229.2亿元。本专题选取保税货物“飞料”走私为视角，结合承办案件，集中讨论该种走私场景下的罪与非罪、既未遂及主从犯认定的问题，为该类走私辩护提供思路策略。

  保税“飞料”走私是指行为人采用各种手段使得保税货物脱离海关监管，擅自在境内销售并骗取海关核销的一种走私行为，在范畴上应归属于后续走私。由于执法人员查处该类行为时都会发现保税货物奇迹般地不翼而飞，故形象地称其为“飞料”。

  “飞料”的手段多种多样，有的行为人可能选择在一线口岸放行后就直接寻机卸货，也有的行为人可能选择货物运入保税区后再利用监管盲区将货物运出，等等。总之，无论手段如何改变，最终都会呈现为保税货物脱离监管的结果状态。但保税货物脱离监管并不必然意味着存在“飞料”走私的行为，这涉及到违反海关监管规定行为与走私行为的区分问题，需要细细甄别。

  我国法律将违反海关法的行为分为三种：违反海关监管规定的行为（违反相关规定的行为）、走私行为与走私犯罪。走私行为与走私犯罪的界限较为明确，走私行为达到追诉标准的即可能构成走私犯罪，但对于违反海关监管规定的行为与走私行为之间的界限则相对模糊，需要考察行为人是不是真的存在“逃避海关监管”的情形。

  “逃避海关监管”是国内外对走私行为基本特征的普适界定，也是界分一般违反海关监管规定的行为与走私行为之关键。根据世界海关组织制定的《内罗毕公约》，走私是指“以秘密的方式将货品运过关境的瞒骗海关的行为”，其中，“瞒骗海关”是指“欺骗海关借以逃避全部或部分进出口关税和国内税，或以逃避履行海关禁止或限制规定，或违反海关法借以谋利的行为”。因此，走私行为在手段上应具备“欺骗性”，即只有行为人采用伪造、变造等欺骗手段以逃避缴纳关税时，才可能构成走私。

  如上海中某燃油公司保税货物“飞料”案中，该公司应国内客户的真实需求，将保税进口的油擅自销售给国内客户，随后将国内采购的内贸油经调合后注入保税油罐用于供应外轮，骗取海关核销。该案最终被认定为走私普通货物罪。[1]与之相对，平某铝业有限公司保税货物“飞料”案中，该公司因、急需偿还银行到期贷款，将保税进口的铝锭在国内销售，所得货款用于偿还银行贷款，之后海关在现场核查时通过单耗核算发现公司保税进口的铝锭料件出现短少，该公司遂向海关提交报告，申请将短少的未出口料件转为内销，并在近期内补缴所欠税款。海关未给予答复，认为平某公司涉嫌“飞料”走私刑事犯罪，将线索移交缉私。后该公司被检察院以走私普通货物罪提起公诉，一审法院判决有罪，而二审法院以该公司未购买材料制作假账、假单证伪报、瞒报以骗取海关对保税进口料件加工贸易手册核销为由，改判无罪。[2]

  2014年两高《关于办理走私刑事案件适用法律若干问题的解释》（以下简称“2014年《走私司法解释》”）第23条第1项规定，“在海关监管现场被查获的，应认定为犯罪既遂”；但与此同时，该条第3项规定，“以保税货物或特定减税、免税进口的货物、物品为对象走私，在境内销售的，或者申请核销行为实施完毕的，应认定为犯罪既遂”。问题就在于，如行为人将保税进口的货物“飞料”在境内销售时，被海关现场查获，对于尚未来得及销售的货物，是否仍应套用“在海关监管现场查获”之规定认定为既遂？这关乎后续走私境内销售和核销标准与海关监管现场查获标准的竞合适用问题，本文认为应采用前者，对其认定为犯罪未遂为宜。

  （一）从解释的制定目的来看，适用“海关监管现场查获”的既遂标准应具有补充性

  刑法理论通说认为未遂犯处罚的根据在于行为侵害法益的危险性，按此标准，走私犯罪的既未遂判断应以是否成功逃避海关监管为依据。但2014年《走私司法解释》未采用上述标准，而将“在海关监管现场查获”的情形一概认定为犯罪既遂，最高法刑二庭有关负责人在解读该解释时就指出，“走私犯罪有无未遂以及未遂的认定标准，实践中长期存在意见分歧。这次的司法解释规定，不论何种形式的走私，凡是在海关监管现场被查获的一概以犯罪既遂处理。”[3]因现实中大部分海关监管现场查获的走私案件中走私行为并未实施完毕、未成功逃避海关监管，该标准实质上导致既遂时点的提前化和未遂空间的缩小化，在高效打击走私犯罪的刑事政策背景下有一定的合理性，但毕竟与刑法理论的既未遂认定标准存在抵牾，实际适用中也引发较大争议。

  本文认为，制定“海关现场查获”的标准系出于严密刑事法网之目的，以解决当时实践中要么未遂要么无从刑事追究的常态化司法窘境，客观上的确造成了刑事处罚时点提前和刑事处罚范围扩大的结果，因此在适合使用的范围上理应有所限制，不宜不加区分地在所有的走私场景下优先适用，适用该标准应具有补充性。

  具体而言，第一，补充适用该标准符合司法解释的规定文义。我国刑法所禁止的走私行为包括通关走私、绕关走私、后续走私和间接走私这四种。其中，通关走私通常表现为行为人虚假申报或不申报而通过设立海关的地点，绕关走私则是从未设立海关的地点运输、携带货物、物品进出境[4]，后续走私则是在业已通关入境的前提下针对保税货物或特定减免税货物、物品所实施的走私行为，间接走私则是指一手购私和水上走私的行为。而2014年《走私司法解释》一共规定了三种既遂情形，除“海关监管现场查获”外，还包括“以虚假申报方式走私，申报行为实施完毕”和“以保税货物或者特定减税、免税进口的货物、物品为对象走私，在境内销售的，或者申请核销行为实施完毕”。从文义上看，后两种正好对应采取虚假申报方式的通关走私和针对保税货物及特定减免税货物、物品的后续走私，而其他走私行为，如行为人应该要申报而不申报或走无申报通道闯关，抑或不通过设立海关的地点运输、携带货物入境等，因本身不存在申报环节，也无法享有暂免缴纳税款的优惠，此时只能采用“是否在海关监管现场查获”作为既遂的裁断依据，否则就将无从刑事处罚。由此可见，在“海关监管现场查获”其实是对于另两项既遂标准的兜底和补充，因此在适用上应先考察另两项既遂标准，在无法适用的前提下再采用该项标准。

  第二，补充适用该标准符合刑法谦抑性的根本原则。2014年《走私司法解释》所规定的三类既遂标准，相对于实际的走私环节均提前了既遂的时点，但提前程度和提前标准有所区别。如司法解释规定只要虚假申报行为实施完毕即告既遂，但实践中不排除行为人实施完毕虚假申报行为但走私未能得逞的情况。同样地，司法解释规定只要在境内销售或申请核销行为实施完毕即告既遂，实践中也有几率存在行为人已经销售但货主未支付货款、货物未与交付的情况。但无论如何，另两项既遂标准还是以“是否逃避海关监管”为根本点展开，只是考虑到现实执法情况，在具体化逃避海关监管时点时做了技术上的提前处理。而“在海关监管现场查获”完全是出于便利司法的目的，未将“是否逃避海关监管”纳入考量范围，实践中不乏行为人甚至还没有来得及实施虚假申报这类走私行为就被海关查扣的情形[5]。刑法理论中，未遂犯的处罚根据大致上可以分为客观未遂论和主观未遂论两派，客观未遂论主张以行为人客观可观察到的行为方式作为判断的基础，而主观未遂论则以行为人的法敌对意识为出发点，在未来得及实施走私行为就被海关查扣的场景下，行为人甚至尚未对法产生敌对意识，采用海关监管现场查获标准未免过于提前处罚时点，从刑法发动的谦抑性出发，该标准的适用也应当有所克制。

  第三，补充适用该标准不至于遗漏对犯罪行为的处罚。需要指出的是，本文并非主张完全裁汰海关监管现场查获的既遂标准，只是认为对于存在虚假申报的通关走私行为以及对于后续走私行为，应当独立优先适用另两项既遂标准，对其他场景下的走私行为，依然可适用海关监管现场查获的标准，以实现其严密刑事法网的初衷。

  综上所述，鉴于保税货物“飞料”属于后续走私，应当优先适用“后续走私货物销售或虚假核销”的标准判定是否构成既遂，而非“海关监管现场查获”这一标准。因保税货物在一线口岸被查获时尚未在境内销售也未虚假核销，属于犯罪未遂而非既遂。

  （二）如将海关监管现场查获的情形一律认定为既遂，保税货物“飞料”走私将不再有认定为犯罪未遂的空间

  回归到保税货物“飞料”的场景下，如果一律适用海关监管现场查获的标准来认定即未遂，那么该场景则不再有认定犯罪未遂的空间，这涉及“海关监管现场”的界定。走私犯罪是典型的行政犯，许多概念的理解需要借助行政管理法律和法规，但“海关监管现场”这一概念在前置法中并无明确对应。[6]当前，关于“海关监管现场”主要有两种观点。第一种是静态的观点，认为海关监管现场特指《海关法》第100条所规定的海关监管区，即“设立海关的港口、车站、机场、国界孔道、国际邮件互换局（交换站）和其他有海关监管业务的场所，以及虽未设立海关，但是经国务院批准的进出境地点。”第二种是动态的观点，认为海关监管现场应理解为海关工作人员对货物、物品履行监管职责的现场，海关监管区这类固定场所理所当然属于海关监管现场，但海关临时履行抽检职责、监督职责的场所均属于海关监管现场。前一静态定义不符合海关执法工作实际，实践中基本都将海关监管现场理解为海关依法行使执法权力的所有现场。

  而现实中，“飞料”走私几乎都是海关在执法过程中查获的，那么在动态的海关监管现场定义下，就都属于是在“海关监管现场查获”，此时如优先适用该法条，那么“货物是否销售或是否申请核销”的标准将面临空置，“飞料”走私认定未遂的空间将实质性地被取消，更不利于鼓励犯罪中止。基于此，也不应优先适用“海关监管现场查获”的标准。

  （三）尚未在境内销售且尚未申请核销的，属于总则中的“犯罪未得逞”，应优先适用刑法总则规定

  即便认为后续走私境内销售和核销标准与海关监管现场查获标准发生竞合时应优先适用后者，但另一个绕不开的问题是该标准与刑法总则之间何者应当优先适用。

  我国《刑法》总则第23条规定，“已经着手实行犯罪，由于犯罪分子意志以外的原因而未得逞的，是犯罪未遂。”保税货物的通关并非在某个单一的时间节点就能完成进出口，而是从一线口岸入境→进保税区等海关特殊监管场所→场所内储存/加工/装配→复运出境这一整个过程。该过程中，海关凭手册、账册对公司进行监管，记录进境货物相关信息，并在货物复运出境时予以核销。本文所述案例中，保税货物从一线口岸入境，确已进入海关监管范围，属于着手实行犯罪，但后续“飞料”行为并未来得及实施，就被查获，属于“因犯罪分子意志以外的原因而未得逞”，符合刑法总则的未遂规定。如若采用“海关监管现场查获”标准认定为既遂，即产生刑法总则规范与司法解释规定之间的冲突。

  本文认为，刑法司法解释对刑法具有依附性，其目的主要是在刑法适用的过程中实现司法统一，而非为司法机关提供刑法规范的创制权力[7]，故总则条文较之司法解释规定应具有优先性，尤其是该项标准已经较大限度地突破了通常情况下既未遂的裁定标准，在适用时就应当特别预防违反罪刑法定之原则。因此，本文主张该情形下应优先适用刑法总则之规定，认定为犯罪未遂。

  主从犯是刑事司法实务中合理平衡罪责、有效调节量刑最重要的制度设计之一。[8]对主从犯的认定一方面需评判行为人所实施的行为对犯罪结果的支配作用，另一方面则要分析行为人对其他共犯人的支配作用。保税货物“飞料”走私有着非常明显的团伙化特征，参与人数较多，且犯罪环节多、链条长，经常还会出现部分人员未到案的情况，因此主从犯认定通常是该类案件的争议焦点，这就要求辩护人综合全案要素对行为人的作用进行界定。

  从保税货物“飞料”走私案件的自身特色出发，本文认为可以从行为分工、犯意主导及利益分配三个纬度考量主从犯，前二者是重要的因素，后者是补充因素。

  行为分工主要是从行为人所实施的行为对于结果的支配作用做多元化的分析。保税货物“飞料”走私中的人员分工较为明确，通常可大致分为组织货源、报关通关、货物运输、境内销售和虚假核销这几个环节，人员角色一般来说包括货源组织者、揽货者、报关者、运输者、销售者及货主。真实的情况中，上述主体的角色可能出现重叠，一人包揽多个环节、扮演多重角色的现象极为常见。此时对行为人作用大小的评判应当回归法益侵害的本身，考察哪一项行为直接地、实质地、不可或缺地导致保税货物成功逃避海关监管，造成对海关监管秩序的侵害。

  纯粹从行为分工的方面出发，一般而言，利用保税指标报关通关及后续虚假核销保税手册的人员直接实施了逃避海关监管的行为，实质性地促成法益侵害，缺少该环节走私则没办法实现，显然在走私活动的完成中具有不可或缺的作用，更有可能会被认定为主犯；其余人员若未参与虚假报关和核销活动，仅为走私行为提供帮助的，对法益侵害较为间接，且行为具有较强的可替代性，更有可能会被认定为从犯。

  犯意支配主要是从行为人对其余行为人的支配作用做多元化的分析，考察整体的意思实现过程究竟受到谁的支配和操纵。在该维度下，即便是一些不直接实施走私行为的人员，只要是“飞料”过程的犯意提起者、组织谋划者或资金提供者，在犯罪过程中具有较大的话语权，同样有可能会被认定为主犯。

  一般情况下，对犯意支配的评判可以从两个方向进行，一种原因是横向合作中哪一方系犯意提出者，安排策划了整个走私活动。如郑某某走私普通货物案中，其作为延某厂的投资人和决策人，决定将公司保税进口合同指标倒卖给李某进口保税料件收取指标费，提供公司仓库供李某卸货、存放，安排员工配合李某用虚假出口资料向海关办理合同核销手续。其辩护人主张全案系由李某自行组织货源和报关手续，郑某某仅为李某的走私行为提供帮助，但法院认为郑某某决定向李某提供保税合同进口指标，且安排人员配合李某完成走私过程，属于主犯，未采纳辩护人意见。[9]再如陈某走私普通货物案中，其在境内向客户承揽代理竞拍境外水貂皮业务，国内货主向其支付包干价，价格远低于正常加工及报关运输所需费用。2015年中旬，陈某在国外为国内货主竞拍水貂皮后，由宝某公司向海关申报保税进口至国内加工，运至国内后由宝某公司直接发货给货主。陈某的辩护人提出其未主动指使宝某公司在国内发货，应属从犯，但法院认为陈某系全案犯意提起者，属于主犯。[10]另一方面，如单位实施走私犯罪的，对犯意支配的评判还需要看纵向层级中哪一主体具有较大的话语权，通常除单位直接负责的主管人员和其他直接责任人员外，其余按令行事的员工“被动”实施走私行为，实践中不太认定为主犯，以从犯评价其刑事责任更具合理性和现实性。

  认定主从犯本质上应围绕行为人在共同犯罪中所起的作用及地位切入，利益分配情况本身并不直接体现行为人的作用大小，但在“无利不起早”的一般社会观念中，行为人的获利情况往往间接体现着其对团队的贡献程度，也可用来倒推其实施走私活动的主动性与积极性。因此，利益分配亦可作为评判行为人在共同犯罪中作用大小的尺度之一。[11]

  有学者指出，根据行为人参与违法犯罪活动的获利模式，可大致分为谋利型犯罪和谋生型犯罪。谋利型犯罪是指以追求利润最大化为目标实施违法犯罪，如走私犯罪的投资人、货主，其获利大小与经济风险成正比。尽管货主在走私犯罪中不常认定为主犯，但实践中也存在部分案例以“从走私行为中直接获利”为由将货主作为主犯处罚。[12]而谋生型犯罪则以获取相对固定报酬为目标参与到违法犯罪中，比如受雇的运输者，单位中按领导命令实施虚假报关及核销行为的员工，这些行为人的获利模式比较固定，正常的情况下可以认定为从犯。[13]

  根据前述分析，本文认为保税货物“飞料”走私中主从犯的认定，能够准确的通过行为主体的角色分工、有没有犯意支配及获利情况做综合评判，具体认定的原则如下：

  第一，对于主动组织货源、四处揽货、联系报关公司、利用保税指标将本应以一般贸易方式进口的货物申报为保税进口、联系销售、制作虚假单据骗取核销的，一般认定为主犯。这类行为主体无论是从角色分工、犯意提起、组织策划还是获利情况，都处于决定性的地位，既是组织犯又是实行犯，属于主犯当无疑问。

  第二，对于明知包税费、包干费低于一般的情况下的货物包税价格而委托走货的货主，如果只关心自己货物、放任采取任何形式通关，未参与虚假核销等环节的，可以认定为从犯。这类货主主观上仅是出于贪图便宜、节省生意成本，并未实际参与走私活动实施，其责任应从属于第一类走私者。但若该类货主系犯意提出人，主动组建走货链条，则可视其参与犯罪的程度认定为主犯。

  第三，对于受指使参与仓储、运输、送货、买坏品冲账等单一环节，或单纯揽货，未参与伪报贸易性质通关及虚假核销行为的，这类人员对走私行为并无话语权，地位、作用均相对次要，可以认定为从犯。

  第四，对于单位实施走私犯罪的，如果单位在共同犯罪中处于较高地位，其主要负责人一般均可能按照主犯追究责任；如果单位在共同犯罪中的作用较低被认定为从犯，但单位负责人个人起到的作用较大的，也可能按照主犯追究责任；其余单位内部一般的员工，如对走私活动没有决策权，仅领取固定工资，按指示行事的，即便所在单位被认定为主犯，其个人一般也认定为从犯。[14]

  [1] 参见上海市第三中级人民法院（2019）沪03刑初117号刑事判决书

  [2] 参见广西壮族自治区高级人民法院（2018）桂刑终146号刑事判决书

  [3] 参见《明确定罪量刑标准解决办案争议——最高人民法院刑二庭有关负责人解读〈关于办理走私刑事案件适用法律若干问题的解释〉》

  [4] 参见张大春：《走私罪研究》，中国海关出版社2013年版，第72页

  [6] 参见秦冬杰：《走私犯罪既遂与未遂研究——基于2014年走私犯罪司法解释第23条》，载《山东警察学院学报》2022年第6期，第124页

  [7] 参见游伟、鲁艺珍：《刑法司法解释效力探讨》，载《法学研究》1996年第4期

  [8] 参见陈鹿林著：《走私犯罪司法认定》，法律出版社2023年第1版，第164页

  [9] 参见广东省高级人民法院（2014）粤高法刑二终字第12号刑事裁定书

  [10] 参见广东省惠州市中级人民法院（2016）粤13刑初第123号刑事判决书

  [11] 参见陈鹿林著：《走私犯罪司法认定》，法律出版社2023年第1版，第166页

  [12] 参见广东省惠州市中级人民法院（2016）粤13刑初123号一审判决书

  [13] 参见陈鹿林著：《走私犯罪司法认定》，法律出版社2023年第1版，第166页

  [14] 参见《刑事审判参考》第873号案例：广州顺亨汽车配件贸易有限公司等走私普通货物案

  张启明，北京市京都律师事务所高级合伙人，毕业于中国人民大学法学院，刑法学硕士，主要执业领域为涉黑案件、金融犯罪、职务犯罪刑事辩护，曾获得省级“十佳公诉人”“优秀公诉人”等称号，曾办理过多件中央、省级督办案件等一系列重特大案件，曾代理南宁层层转包雇凶杀人案并获得胜诉，办理多起证券、走私犯罪案件并取得良好的效果。

  许明，北京市京都律师事务所合伙人，四川大学法律硕士，华侨大学工学、法学双学士。曾在云南省某检察院反贪局、刑检部工作，获集体三等功和优秀公诉人。曾代理多起证券期货犯罪案件中的背信损害上市公司利益、内幕交易案、泄露内幕信息案，获无罪、减轻、从轻处罚，案件入选最高检典型案例。曾为中国烟草总公司、光大控股、华润医药商业集团等多个大规模的公司、上市企业来提供刑事调查、风控与合规服务。

  戴盛赟，北京市京都律师事务所律师，北京大学法律硕士，研究方向为经济刑法、刑事执行法。本科就读于南京审计大学审计学专业，持有国际特许公认会计师资质（The Association of Chartered Certified Accountants，简称ACCA），具备财务会计与法律的复合学科背景。加入北京市京都律师事务所以来，参与办理多起证券期货类、经济金融类、走私类刑事案件，案件取得良好效果。